К институтам внутреннего аудита относятся назначаемые собственниками и (или) руководством экономического субъекта ревизоры, ревизионные комиссии, внутренние аудиторы или группы внутренних аудиторов.

Объекты внутреннего аудита могут быть различными в зависимости от особенностей экономического субъекта и требований его руководства и (или) собственников.

Совокупность применяемых методов внутреннего аудита определяется в зависимости от его целевой направленности. Все представленные рекомендации внутренних аудиторов должны быть направлены на повышение эффективности бизнеса и обеспечения экономичности деятельности, посредством концентрации усилий на минимизацию предпринимательских рисков [32].

В системе внутреннего аудита приоритетным направлением является аудит эффективности деятельности, функциональное назначение которого определяется его принципами: экономичность, эффективность использования ресурсов и результативность. К числу основных контрольных процедур проведения аудита эффективности деятельности относятся аналитические процедуры, базирующиеся на методах экономического и финансового анализа.

Аудит предпринимательской деятельности экономического субъекта и ее анализ проводятся, как правило, независимо, обособленно друг от друга, что приводит к отсутствию взаимосвязи между оценкой достоверности показателей аудируемой финансовой отчетности и результатами ее анализа [12].

Это подтверждается и на практике: если российские специалисты главным образом рассматривают характер и источники сведений, подлежащих сбору, то у западных исследователей акцент смещен в сторону определения основных процедур и методов сбора информации. И ключевое значение придается проведению аналитических процедур, а не простому изучению документов, относящихся к деятельности аудируемого лица.

Однако применение аналитических процедур может оказаться более эффективным, чем использование детальных тестов с точки зрения сокращения времени и затрат на их проведение. Аудиторская проверка с использованием аналитических процедур позволит осуществить выбор оптимального пути проведения аудита, сохранив при этом высокое качество работы аудитора.

Целью аналитических процедур, как средства аудиторского доказательства, является выявление кризисных тенденций в деятельности экономического субъекта, арифметических и структурных ошибок при формировании бухгалтерской (финансовой) отчетности, оценке их существенности и влиянии на достоверность отчетных показателей, определении рекомендаций по повышению эффективности деятельности, стабилизации финансового состояния и путей развития организации.

Перед непосредственным проведением аудита эффективности аудитор определяет, прежде всего, его цель и задачи. Затем он разрабатывает план и программу аудита, в которой определяются перечень аналитических процедур, необходимых для достижения цели проверки и решения ее задач, источники информации для проведения аудита эффективности и основные критерии для выражения аудиторского мнения об эффективности деятельности и основных направлений ее развития [40].

Необходимо четко понимать и разграничивать цели и задачи внешнего и внутреннего аудита эффективности деятельности экономического субъекта.

В рамках внешнего аудита цель аудита эффективности направлена на выражение мнения о достоверности показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности, оценки эффективности принятой учетной политики и ее соответствия действующему бухгалтерскому законодательству и оптимальности налогообложения, исследование имеющейся информации для обоснования управленческих и экономических решений. Данный вид аудита в основном предназначен для собственников и инвесторов экономического субъекта.

Цель аналитических процедур в системе внутреннего аудита эффективности — оценка динамики развития экономического субъекта, мониторинг финансового состояния, наличия кризисных и рисковых тенденций в деятельности, определение конкурентоспособности аудируемого лица среди аналогичных организаций, выявление резервов и их мобилизации для повышения экономичности, эффективности и результативности деятельности. Все это делается в интересах и по заданию управленческого персонала организации [36].

Источниками информации аудита эффективности являются показатели бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах и других форм бухгалтерской (финансовой) отчетности, регистры бухгалтерского и налогового учета, первичные учетные документы. В процессе проведения аудита эффективности хозяйственной деятельности экономического субъекта используют аналитические таблицы, графики, диаграммы, составляемые внутренним аудитором и оформляемые как рабочие документы. При этом аудитор может привлечь к проверке учетный и финансовый аппарат, юристов, экономистов и управленческий персонал организации [27].

В процессе аудиторской проверки внутренним аудиторам необходимо получить информацию о финансовом состоянии, финансовых результатах деятельности, перспективах функционирования экономического субъекта и других аспектах, связанных с пониманием деятельности организации.

Программа аудита эффективности включает ряд контрольных процедур, структурированных в определенном порядке и последовательности действий аудиторов, необходимых для получения достаточного количества аудиторских доказательств.

Основополагающими при формировании программы аудита эффективности являются аналитические процедуры. Согласно Федеральному правилу (стандарту) аудиторской деятельности № 20 «Аналитические процедуры», утвержденному Постановлением Правительства РФ № 228 от 16.04.2005 г. «при применении аналитических процедур в ходе аудита аудитор осуществляет анализ соотношений и закономерностей, основанных на сведениях о деятельности аудируемого лица, а также изучает связь этих соотношений и закономерностей с другой имеющейся в распоряжении аудитора информацией или причины возможных отклонений от нее.

Весь спектр аналитических процедур классифицируется на процедуры сравнения и взаимосвязи (схема на рис.2).

Рисунок 2 – Классификация аналитических процедур

В процессе проведения аналитических процедур сравнения с сопоставимой информацией за предыдущие отчетные периоды аудиторы проводят анализ данных различных форм бухгалтерской (финансовой) отчетности и регистров бухгалтерского и налогового учета (при необходимости и данных первичных учетных документов), а также взаимосвязь между данными бухгалтерской (финансовой) отчетности и натуральными показателями (нефинансовой информацией). Полученные при сравнении результаты достоверны только в том случае, если они являются сопоставимыми, то есть в деятельности экономического субъекта за период сравнения не произошло значительных изменений организационно-экономического порядка [31].

Сравнение с ожидаемыми результатами деятельности и прогнозной информацией аудитора предполагает выявление необоснованного планирования (прогнозирования) или дублирование (подгонка) фактической информации под плановую (прогнозную), а также взаимосвязь между плановой, фактической и прогнозной информацией.

Сравнение с данными аналогичных экономических субъектов и средними показателями по виду экономической деятельности позволяет определить показатель удельного веса организации среди субъектов рынка, а сравнение полученного абсолютного (относительного) показателя с более ранними позволит установить динамику конкурентоспособности экономического субъекта.

После проведения аналитических процедур проводится изучение необычных отклонений, их причин и оценка результатов проведенного аудита эффективности деятельности. Выявленные отклонения классифицируются по уровню существенности и их влиянию на достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности, детально исследуются причины обнаруженных существенных отклонений.

Оценка результатов проведенного аудита эффективности деятельности дает возможность выразить аудиторам мнение о функционировании экономического субъекта и определить пути его дальнейшего развития [24].