Создание резерва по сомнительным долгам в налоговом учете - это элемент налогового планирования, который позволяет организации сэкономить на уплате налога на прибыль. С помощью отчислений в резерв организация увеличивает свои внереализационные расходы и тем самым уменьшает свою налогооблагаемую прибыль.
Порядок создания резерва по сомнительным долгам приведен в ст. 266 и 313 НК РФ.
Формировать резерв можно только в отношении дебиторской задолженности, которая возникла в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг (п. 1 ст. 266 НК РФ).
При этом не имеет значения, подтверждена дебиторская задолженность контрагентом или нет. Иными словами, наличие акта сверки с дебитором на дату создания резерва для включения соответствующей задолженности в расчет резерва не обязательно. Учесть задолженность при создании резерва можно, даже если есть взаимозависимость с должником.
Для целей налогообложения не является сомнительной задолженность:
- по предоплате, если поставщик не отгрузил товар;
- по штрафным санкциям за нарушение условий договора;
- по договорам коммерческого кредита;
- по договорам займа и договорам уступки права требования.
В отношении лизинговых и арендных платежей специалисты Минфина России придерживаются следующей позиции. Налогоплательщики, которые не получили лизинговые или арендные платежи, вправе формировать резерв по сомнительным долгам, если предоставление имущества в аренду (лизинг) является их уставным видом деятельности и осуществляется регулярно.
Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам инвентаризации, проведенной на последнее число отчетного или налогового периода (п. 4 ст. 266 НК РФ).
Налоговое законодательство не устанавливает особенностей проведения инвентаризации для использования ее данных в целях налогообложения. Поэтому на основании ст. 11 НК РФ при формировании резервов по сомнительным долгам в налоговом учете должны использоваться данные инвентаризации, которая проводится в соответствии с Методическими рекомендациями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. Приказом Минфина России от 13.06.1995 N49).
Количество инвентаризаций в отчетном году, дата их проведения, перечень имущества и финансовых обязательств, проверяемых при каждой из них, устанавливаются руководителем организации в соответствии с законодательством. Сведения о порядке проведения инвентаризации отражаются в утвержденной учетной политике.
Результаты инвентаризации дебиторской задолженности оформляются:
- актом инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (форма N ИНВ-17, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88);
- справкой к акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (Приложение к форме N ИНВ-17).
В них отражаются только те суммы дебиторской задолженности, по которым еще не истек срок исковой давности.
В налоговом законодательстве нет ограничений на создание резерва по сомнительным долгам в отношении задолженности, возникшей в прошлых налоговых периодах. Но только при условии, что ранее по этой задолженности резерв не создавался.
Отчисления в резерв по сомнительным долгам включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного или налогового периода (п. 3 ст. 266 НК РФ).
Если отчетным периодом по налогу на прибыль для организации является квартал, то отчисления в резерв по сомнительным долгам относятся на внереализационные расходы в последний день квартала.
Если же организация отчитывается по налогу на прибыль ежемесячно, то отчисления в резерв по сомнительным долгам ей необходимо включить в состав внереализационных расходов на последнее число каждого месяца.
Организация может включать отчисления в резерв по сомнительным долгам в состав внереализационных расходов при расчете налога на прибыль даже в том случае, когда формирование резерва приведет к образованию убытка по итогам отчетного (налогового) периода.
Сумма сомнительной дебиторской задолженности, как правило, включает в себя сумму НДС, начисленную к уплате в бюджет. Неоплаченная сумма НДС, предъявленная покупателям товаров (работ, услуг), как и неоплаченная стоимость этих товаров (работ, услуг), отражается в качестве дебиторской задолженности по результатам инвентаризации. Следовательно, сумма НДС участвует в формировании резерва по сомнительным долгам.
Если с одним и тем же контрагентом у организации есть дебиторская и кредиторская задолженность, то возникает вопрос: как правильно сформировать резерв по сомнительным долгам?
По мнению чиновников, организация вправе сформировать резерв по сомнительным долгам в той части дебиторской задолженности, которая превышает сумму ее кредиторской задолженности перед тем же контрагентом.
При этом чиновники ссылаются на возможность организации погасить часть долга зачетом встречных однородных требований в соответствии со ст. 410 ГК РФ.
Провести зачет можно только в случае, когда:
- встречные обязательства являются однородными;
- срок погашения дебиторской и кредиторской задолженности уже наступил;
- зачет встречных требований не запрещен договором с контрагентом;
-срок исковой давности по дебиторской и кредиторской задолженности еще не истек.
В законодательстве не приводится определение понятию однородных обязательств. Однако большинство специалистов считает, что однородными должны быть непосредственно предметы обязательств, а также вид валюты, в которой выражена величина обязательств.
|